E-kniha: DPH a účtování -- přeprava, dovoz, vývoz, služby – 6. aktualizované vydání – František Louša; Svatopluk Galočík

osoba neusazená v tuzemsku u přepravy

identifi kovaná osoba u přepravy

datum uskutečnění u přepravy

daňové doklady při dovozu a vývozu

základ daně při dovozu

266 příkladů z praxe

DPH

a účtování

Svatopluk Galočík, František Louša

přeprava, dovoz,

vývoz, služby

Šesté vydání zahrnuje změny platné od 1. 1. 2013. V ojedinělé publikaci je souhrnně vysvětlena

poměrně složitá problematika přepravy uskutečňované při různých směrech přepravovaného zboží

českými dopravci, dopravci z jiných členských států a zahraničními dopravci z tuzemska do jiných

členských států EU a do zahraničí a opačně. Včetně služeb souvisejících s přepravou a služeb, které

jsou přímo vázané na dovoz a vývoz. Zvláštní pozornost je věnována činnosti spedičních a logistic

kých fi rem. Výklad v knize zahrnuje i služby, jejichž předmětem plnění jsou prostředky pro dopra

vu (např. opravy a pronájmy dopravních prostředků, podnikání autobazarů a práva a povinnosti

dovozců a vývozců, kteří přepravu uskutečňují, nebo si ji obstarávají u jiných fi rem).

V komplexně pojaté publikaci je výklad problematiky uplatňování DPH rozšířen o účtování s vy

světlením rozdílných přístupů v účetnictví a dle zákona o DPH např. v přepočtu měn, okamžiku

zdanitelného plnění atd.

JUDr. Svatopluk Galočík se narodil v roce 1948 v Ostravě. Do roku 1994 zastával různé funkce

v celní správě, posledním pracovištěm bylo Generální ředitelství cel v Praze. V roce 1986 dokončil

vysokoškolská studia na Právnické fakultě Univerzity Karlovy v Praze. Od roku 1993 pracoval na

Ministerstvu fi nancí na odboru nepřímých daní, oddělení DPH, a podílel se tak na tvorbě legisla

tivy DPH až do roku 2004, kdy Česká republika vstoupila do EU. Od roku 2004 uplatňuje naby

té znalosti a zkušenosti v soukromém sektoru, kde působí jako fi nanční a ekonomický poradce,

provádí lektorskou a publikační činnost, zejména v oblasti intrakomunitárního plnění a obchodu

s třetími zeměmi.

Ing. František Louša po absolvování Fakulty fi nancí Vysoké školy ekonomické v Praze, směr

účetní evidence nastoupil do již neexistujícího podniku Geoindustria. Od roku 1977 až do roku

1990, kdy začal pracovat jako auditor, vykonával v tomto podniku funkci vedoucího podnikových

účtáren. Po několik let stál ve vedení pražské pobočky Svazu účetních a nějakou dobu byl i členem

jeho Metodického výboru. Řídil zde přednáškovou činnost a posléze začal sám přednášet jak pro

Svaz účetních, tak i pro jiné vzdělávací organizace. Po vzniku Komory auditorů pracoval v jejích

vedoucích orgánech, v současné době je členem Výboru pro účetní výkaznictví, což je nový název

pro metodický výbor Komory auditorů. Kromě přednáškové činnosti je autorem několika publikací,

v posledních letech publikuje pouze v nakladatelství Grada. Kromě toho občasně přispívá články

do časopisů Auditor a Účetnictví v praxi. Grada Publishing, a.s. U Průhonu 22, 170 00 Praha 7 tel.: +420 234 264 401, fax: +420 234 624 400 e-mail: obchod@grada.cz www.grada.cz

6. aktualizované

vydání

DPH a účtování – přeprava, dovoz, vývoz, služby

Svatopluk Galočík, František Louša

GRADA Publishing

DPH

a účtování

Svatopluk Galočík, František Louša

přeprava, dovoz,

vývoz, služby

6. aktualizované

vydání

Upozornění pro čtenáře a uživatele této knihy

Všechna práva vyhrazena. Žádná část této tištěné či elektronické knihy nesmí být repro

dukována a šířena v papírové, elektronické či jiné podobě bez předchozího písemného

souhlasu nakladatele. Neoprávněné užití této knihy bude trestně stíháno. Edice Účetnictví a daně JUDr. Svatopluk Galočík, Ing. František Louša DPH a účtování – přeprava, dovoz, vývoz, služby 6. aktualizované vydání TIRÁŽ TIŠTĚNÉ PUBLIKACE: Vydala GRADA Publishing, a.s. U Průhonu 22, Praha 7, jako svou 5 123. publikaci Realizace obálky Vojtěch Kočí Zlom Jan Šístek Odpovědná redaktorka Ing. Michaela Průšová Počet stran 168 Šesté vydání, Praha 2006, 2008, 2009, 2010, 2011, 2013 Vytiskla Tiskárna PROTISK, s.r.o., České Budějovice _____________________________________________ © GRADA Publishing, a.s., 2013 ISBN 978-80-247-4630-2 GRADA Publishing: tel.: 234 264 401, fax: 234 264 400, www.grada.cz ELEKTRONICKÉ PUBLIKACE: ISBN 978-80-247-8461-8 (ve formátu PDF) ISBN 978-80-247-8462-5 (ve formátu EPUB)

Obsah

Úvod . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7

1. Právní úprava přepravy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 9

1.1 Přeprava osob . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 9 1.2 Ekonomická činnost uskutečňovaná přepravou zboží . . . 11

2. Přeprava zboží v tuzemsku . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 17

2.1 Přeprava zboží v tuzemsku uskutečňovaná tuzemskými

dopravci pro osoby povinné k dani . . . . . . . . . . . . . . . . . . 17 2.2 Přeprava zboží v tuzemsku uskutečňovaná dopravci z jiných

členských států a zahraničními dopravci pro osoby povinné

k dani . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 19 2.3 Přeprava zboží v tuzemsku uskutečňovaná tuzemskými

dopravci pro osoby nepovinné k dani. . . . . . . . . . . . . . . . 20 2.4 Přeprava zboží v tuzemsku uskutečňovaná dopravci

z jiných členských států a zahraničními dopravci pro osoby

nepovinné k dani . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 21

3. Přeprava zboží mezi členskými státy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 23

3.1 Přeprava zboží mezi členskými státy uskutečňovaná

tuzemskými dopravci pro osoby povinné k dani . . . . . . . . 23 3.2 Přeprava zboží mezi členskými státy uskutečňovaná

tuzemskými dopravci pro osoby nepovinné k dani . . . . . . 27 3.3 Přeprava zboží mezi členskými státy uskutečňovaná

dopravci z jiných členských států a zahraničními dopravci

pro osoby povinné k dani . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 28 3.4 Přeprava zboží mezi členskými státy uskutečňovaná

dopravci z jiných členských států a zahraničními dopravci

pro osoby nepovinné k dani . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 31 3.5 Uplatnění reverse charge a změna místa plnění a přenesení

daňové povinnosti: . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 33 3.6 Přeprava zboží, u které nelze uplatnit reverse charge

a místo plnění je stanoveno podle § 10f . . . . . . . . . . . . . 35

4. Účtování DPH . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 37

4.1 Úvod . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 37 4.2 Faktury v dodavatelsko odběratelských vztazích mezi

členskými státy EU a při dovozu zboží . . . . . . . . . . . . . . . 38 4.3 Zálohy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 40 4.4 Účtování příkladů uvedených v publikaci . . . . . . . . . . . . . 44 Činnost a uplatnění DPH u spedičních firem . . . . . . . . . . . . . 46 6. Služby související s přepravou . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 58 7. Daňové doklady . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 63 8. Stručný přehled variant při přepravě zboží . . . . . . . . . . . . . . 66

8.1 Stručný tabulkový přehled . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 67

8.2 Předchozí tabulka se stručným zdůvodněním v návaznosti

na předchozí výklad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 68

9. Přeprava s třetími zeměmi . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 77

9.1 Přeprava při vývozu . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 78

9.2 Služby přímo vázané na vývoz . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 83

9.3 Přeprava při dovozu . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 85

9.4 Služby přímo vázané na dovoz . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 87 10. Vývoz zboží . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 90 11. Dovoz zboží . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 105

11.1 Základ daně při dovozu zboží podle § 38 ZDPH . . . . . . 119

11.2 Postup při dovozu zboží dovozcem . . . . . . . . . . . . . . . . 123

11.3 Postup při dovozu zboží nepřímým zástupcem . . . . . . . 124

11.4 Postup při dovozu zboží přímým zástupcem . . . . . . . . . 125

11.5 Oprava daně při dovozu . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 126

11.6 Dovoz do režimů, ve kterých nevzniká daňová

povinnost . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 126

12. Opravy dopravních prostředků . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 131 13. Pronájem dopravních prostředků mezi osobami

z členských států a třetími zeměmi . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 138

13.1 Finanční pronájem dopravního prostředku . . . . . . . . . . 138

13.2 Operativní pronájem dopravního prostředku . . . . . . . . . 143

13.3 Krátkodobý pronájem dopravního prostředku . . . . . . . . 146

13.4 Jiný než krátkodobý pronájem dopravního prostředku

podle § 10d . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 147

14. Dodání a pořízení nových dopravních

prostředků uvnitř EU . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 150

14.1 Dodání nového dopravního prostředku . . . . . . . . . . . . . 152

14.2 Pořízení nového dopravního prostředku . . . . . . . . . . . . 154

15. Zvláštní režim při obchodu s „ojetými“ dopravními

prostředky mezi členskými státy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 157

16. Souhrnné hlášení . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 161

Úvod 7

Úvod

Tato publikace zaměřená na problematiku přepravy, dovozu, vývozu

a služby, které se vztahují k přepravě a k dopravním prostředkům, je

vydávána od vstupu ČR do Evropské unie jako 6. aktualizované vydání.

Jsou v ní zapracovány změny novely k DPH účinné od 1. ledna 2013, které

se týkají výše uvedené problematiky, včetně výkladu a příkladů z praxe.

Právní úprava samotných přepravních výkonů uskutečňovaných mezi

osobami registrovanými v různých členských státech a mezi dopravci

z třetích zemí se sice k 1. lednu 2013 nezměnila, ale byla rozšířena daňová

povinnost v případech, kdy jedna z osob není registrována k dani, ale je

osobou povinnou k dani. K rozšíření daňových povinností došlo zejména

novým pojetím osoby neusazené v tuzemsku podle § 4 odst. 1 písm. n),

kdy se za takovou osobu považuje právě i osoba povinná k dani se sídlem

v jiném členském státě, ale neregistrovaná k dani. U tuzemských osob,

plátců daně, tak došlo k rozšíření jejich daňových povinností, pokud při

jímají služby.

Pokud stejné služby přijímají tuzemské osoby povinné k dani, ale neplátci,

dochází novelou k rozšíření registračních povinností, kdy se tyto osoby

musí registrovat jako identifikované osoby podle § 6h a mají stejné po

vinnosti přiznat daň jako plátci daně, ale na rozdíl od plátců nemají nárok

na uplatnění odpočtu daně.

U poskytovaných služeb tuzemskými osobami povinnými k dani, ale

neplátci, upravuje novela jejich registrační povinnosti v § 6i, kdy se tyto

osoby musí povinně registrovat jako identifikované a následně mají stejné

povinnosti jako plátci daně.

Zásadním pro uplatňování DPH u přepravy a služeb souvisejících však

zůstává i pro období roku 2013 stanovení místa plnění, které je umožněno

systémem reverse charge.

K podstatné změně dochází u přijatých služeb od osob neusazených v tu

zemsku, protože novela již neupravuje náležitosti daňových dokladů, které

poskytující osoby vystavují, a stanoví v § 24 pouze datum uskutečnění

zdanitelného plnění, a tím i zdaňovací období, za které je povinen pří

jemce služby přiznat v tuzemsku daň. Datum uskutečnění zdanitelného

plnění je den poskytnutí služby nebo poskytnutí úplaty, podle toho, co

nastane dříve. Datum vystavení daňového dokladu poskytovatelem nemá

žádný význam pro stanovení data uskutečnění zdanitelného plnění. V této D PH a účtování – přeprava, dovoz, vývoz, služby

souvislosti byly zrušeny povinnosti a náležitosti v § 31 a 32. Tato úprava

se týká přijatých daňových dokladů za přepravu a služby s ní související,

u kterých jsou plátce nebo identifikovaná osoba povinni přiznat daň. Tato

povinnost vzniká i v případě, že za přijaté služby neobdrží daňový doklad. Právní úprava při poskytování služeb plátcem nebo identifikované osoby, zejména povinnost uvádět tato plnění do daňového přiznání, je stanovena v § 24a, kdy poskytovatel služby je povinen ji uvést do daňového přiznání a případně i do souhrnného hlášení ke dni uskutečnění plnění, tedy ke dni poskytnutí služby nebo přijetí úplaty, podle toho, co nastane dříve. Poskytovatel má ovšem povinnost vystavit daňový doklad podle § 28 s náležitostmi podle § 29. V § 73 odst. 1 písm. b) je zachován nárok při uplatnění odpočtu daně u přijatých zdanitelných plnění a plátce bude moci i nadále tento nárok uplatnit i bez daňového dokladu, pokud je schopen doložit uskutečnění plnění. Předmětná úprava týkající se stanovení data uskutečnění se týká i dalších služeb, jako jsou služby související s přepravou zboží, pronájmy dopravních prostředků, opravy dopravních prostředků apod., u kterých bude uplatňován systém „reverse charge“ jak pro osoby povinné k dani se sídlem v členských státech, tak pro zahraniční osoby povinné k dani a poskytované těmito osobami s místem plnění v tuzemsku. Veškerá výše uvedená problematika je v předkládané publikaci vysvětlena výkladem konkrétních ustanovení a doplněna praktickými příklady, kterých je v publikaci 266. Výklad je také doplněn o předpisy a postupy, které je nutné dodržet při zapisování popsaných situaci do účetnictví. Ve výkladu k účetnictví je zdůrazněno, kdy nedochází ke vzniku daňové povinnosti a účetního případu ve stejný okamžik, je popsán způsob přepočtu cizích měn. Je popsán základní způsob účtování a u jednotlivých příkladů, pokud k tomu dochází, je popsán odlišný účetní přístup. Autoři publikace věří, že problematika a její zpracování v této publikaci budou mít za následek lepší orientaci a zvládnutí samotného uplatnění DPH v publikovaných oblastech plnění.

Právní úprava přepravy 9

1. P rávní úprava přepravy

Právní úprava přepravy zboží je obsahem § 9 odst. 1, jestliže je přeprava

poskytována pro osoby povinné k dani, a to jak tuzemské, osoby se sídlem

v jiném členském státě nebo pro zahraniční osoby povinné k dani. Tato

přeprava je předmětem daně v tuzemsku nebo v jiném členském státě.

Přeprava zboží poskytovaná osobám nepovinným k dani, tuzemským, se

sídlem v jiném členském státě a zahraničním osobám je upravena v § 10f.

Tato přeprava je předmětem daně v tuzemsku nebo v jiném členském státě.

Přeprava zboží při dovozu a vývozu je osvobozena od daně podle § 69,

a to při poskytování všem osobám a nepodléhá dani ani v tuzemsku ani

v jiném členském státě.

Přeprava osob v tuzemsku, pravidelná i nepravidelná, je upravena v § 10a

a podléhá tuzemské dani. Pravidelná přeprava podléhá snížené sazbě a ne

pravidelná základní sazbě.

Přeprava osob mezi členskými státy a s třetími zeměmi je upravena v § 70

a je na území tuzemska osvobozena od daně, ať již se jedná o pravidelnou

nebo nepravidelnou přepravu. Touto úpravou není dotčena právní úprava

ostatních členských států, protože některé z nich přepravu osob mezi

členskými státy na svém území považují za předmět daně a uplatňují daň.

Tuzemská právní úprava je tak totožná s právní úpravou v ostatních člen

ských státech.

1.1 Přeprava osob

Místo plnění u přepravy osob je stanoveno v § 10a. Místem plnění je

místo, kde se příslušný úsek přepravy osob uskutečňuje, což je území,

kde je přeprava uskutečňována. Toto místo plnění platí pro přepravu osob

v tuzemsku, kde je místem plnění tuzemsko, mezi členskými státy, kde je

stanoveno tolik míst plnění kolik je členských států, přes které je přeprava

uskutečňována, a při přepravě s třetími zeměmi je místem plnění území

členského státu a třetí země. Přeprava osob je tak právní úpravou rozli

šena na přepravu v tuzemsku, přepravu mezi členskými státy a přepravu

s třetími zeměmi.

Přeprava osob v tuzemsku je rozlišena na přepravu pravidelnou a nepra

videlnou. Místem plnění podle § 10a je tuzemsko. Pravidelná přeprava

osob je charakterizována jako přeprava s pevným jízdním řádem, předem D PH a účtování – přeprava, dovoz, vývoz, služby

stanovenými místy s možností nastoupit a vystoupit a s pevně stanovenou

cenou za přepravní úsek. Přeprava osob v tuzemsku, která nesplňuje tato

kritéria, je považována za přepravu nepravidelnou. Do této přepravy patří

zejména tuzemské zájezdy, podnikové zájezdy, taxislužba apod. Rozlišení

přepravy osob v tuzemsku na pravidelnou a nepravidelnou má ten význam, že podle přílohy č. 2 ZDPH je u pravidelné přepravy osob v tuzemsku uplatňována snížená sazba daně, zatímco u nepravidelné přepravy osob v tuzemsku je uplatňována základní sazba. Do pravidelné přepravy osob v tuzemsku patří MHD, zejména vlaková přeprava a autobusová linková přeprava. Přeprava osob mezi členskými státy není rozlišena na pravidelnou a nepravidelnou, což znamená, že v některých členských státech, ve kterých není přeprava osob osvobozena, je uplatňována daň. V tuzemsku je podle

§ 70 přeprava osob mezi členskými státy a třetími zeměmi osvobozena od

daně. Místem plnění je podle § 10a území, kde je přeprava uskutečňována.

Přeprava osob mezi členskými státy je jediným plněním, u kterého nedo

šlo k jednotné úpravě při uplatnění daně mezi členskými státy. Jedná se

o plnění, u kterého není použit reverse charge, a každý členský stát přijal

takovou právní úpravu, kterou uznal za vhodné. Proto není závadou, že

místem plnění je úsek, kde je přeprava uskutečňována, i když je u této

přepravy stanoveno místo plnění v tolika členských státech, přes které je

přeprava uskutečňována. Proto při autobusové přepravě např. z tuzem

ska do Portugalska, podléhá přeprava dani členských států, přes které je

uskutečňována. Právní úprava je ponechána jednotlivým členským státům,

takže dopravce si musí zjistit „daňové zatížení“ v těchto členských státech,

aby mohl stanovit cenu za přepravu objednateli přepravy. Tento postup se

uplatňuje bez rozlišení, zda se jedná o pravidelnou nebo nepravidelnou

přepravu. Jestliže pravidelná či nepravidelná přeprava začíná v tuzemsku

a směřuje do jiného členského státu, za přepravu na území tuzemska se

daň neuplatňuje. Je však nutné počítat s uplatněním daně v dalších člen

ských státech, protože osvobození přepravy se týká pouze tuzemského

úseku. Obdobně tomu je i v opačných případech, kdy přeprava osob začíná

v jiném členském státě a končí v tuzemsku nebo přes tuzemsko přeprava

tranzituje. Výše uvedený postup je uplatňován nejen vůči tuzemským

dopravcům, plátcům daně, ale také vůči dopravcům z jiných členských

států nebo dopravcům z třetích zemí. Současně s přepravou osob mezi

členskými státy jsou vedle osvobození přepravy v tuzemsku osvobozeny

také služby související s touto přepravou a osvobozen je také podej a pře

prava spoluzavazadel.

Právní úprava přepravy 11

I u přepravy osob s třetími zeměmi je místem plnění podle § 10a území, na

kterém je přeprava uskutečňována. Přeprava osob s třetími zeměmi, opět

bez rozlišení na pravidelnou nebo nepravidelnou, je v tuzemsku osvobo

zena od daně podle § 70. Jedná se o pravidelnou (linkovou) nebo nepra

videlnou (zájezdovou) přepravu osob z tuzemska do třetích zemí, které

nejsou členy EU. Od daně je osvobozen opět pouze tuzemský úsek, pro

tože další členské státy, přes které je přeprava uskutečňována, a případně

i třetí země, mohou mít právní úpravu odlišnou od tuzemské a mohou

tak uplatňovat za přepravu na svém území daň. Většina členských států

a rovněž i třetích zemí však takovou přepravu na svém území osvobozuje.

Osvobození od daně v tuzemsku je uplatňováno nejen vůči tuzemským

dopravcům, plátcům daně, ale také vůči dopravcům z jiných členských

států nebo dopravcům z třetích zemí. Současně s přepravou osob s třetími

zeměmi jsou vedle osvobození přepravy v tuzemsku osvobozeny také

služby související s touto přepravou a osvobozen je také podej a přeprava

spoluzavazadel.

Příklad č. 1

Tuzemský dopravce uskutečňuje pravidelnou autobusovou přepravu na

lince Praha – Oslo a zpět. Použití parkovacích míst na různých autobu

sových nádražích po trase v tuzemsku, je z hlediska provozovatelů těchto

stanovišť osvobozeno od daně.

Příklad č. 2

Norský dopravce uskutečňuje pravidelnou autobusovou přepravu na lince

Oslo – Praha a zpět. Použití parkovacích míst na různých autobusových

nádražích po trase v tuzemsku, je z hlediska provozovatelů těchto stanovišť

osvobozeno od daně.

Příklad č. 3

U autobusové přepravy Praha – Londýn jsou přepravována nadměrná

zavazadla cestujících, která jsou placena zvlášť a jejich cena není součástí

jízdenky. Cena za přepravu zavazadel je osvobozena od daně.

1.2 Ekonomická činnost uskutečňovaná přepravou zboží

Obdobně jako přeprava osob je i přeprava zboží rozlišena na přepravu

zboží v tuzemsku, přepravu zboží mezi členskými státy a přepravu zboží

s třetími zeměmi, pro kterou zákonná úprava používá termín přeprava

12 D PH a účtování – přeprava, dovoz, vývoz, služby

při dovozu a přeprava při vývozu. Právní úprava nepoužívá pojem „me

zinárodní přeprava“, ale rozlišuje ji, jak je výše uvedeno. Přeprava zboží

je ve smyslu § 5 ekonomickou činností a pokud je prováděna plátcem

daně, je předmětem daně a pokud je prováděna osobou povinnou k dani,

je sice předmětem daně, ale osoby povinné k dani jsou povinny se regis

trovat jako identifikované osoby podle § 6i nebo podle § 6, pokud splní

podmínky § 6.

Přeprava zboží uskutečněná v jednom členském státě nebo přeprava zboží

mezi členskými státy je službou, která není vyjmenována v žádném usta

novení zákona o DPH. Stejně je tomu u služeb, které souvisí s touto pře

pravou. Jestliže je přeprava zboží uskutečňována osobou povinnou k dani

pro osoby povinné k dani, je stanoveno místo plnění podle § 9 odst. 1,

což znamená, že místem plnění je sídlo osoby, pro kterou je přeprava

uskutečněna. Stejně tak se postupuje u služeb souvisejících s přepravou

zboží, protože místo plnění je určeno stejně podle § 9 odst. 1. Jestliže by

byla uskutečněna přeprava zboží tuzemským dopravcem povinným k dani,

ale dosud neregistrovaným k dani, pro osobu povinnou k dani se sídlem

v jiném členském státě a místem plnění by bylo podle § 9 odst. 1 sídlo

této osoby povinné k dani v jiném členském státě a tato osoba by měla

povinnost přiznat daň ve svém členském státě, musela by se tuzemská

osoba povinná k dani registrovat jako identifikovaná osoba podle § 6i.

Jestliže je přeprava zboží uskutečňována pro osoby nepovinné k dani, je

místo plnění stanoveno u přepravy podle § 10f. Při přepravě v tuzemsku

to je území tuzemska a při přepravě do jiného členského státu je místem

plnění místo zahájení přepravního výkonu. U služeb souvisejících s pře

pravou zboží je podle § 10g písm. a) místem plnění místo, kde je tato

služba poskytnuta.

Než bude podán podrobnější výklad k jednotlivým typům přepravy, je

nutné se zmínit o určitých institutech, které jsou převzaty z obecně závaz

ných předpisů EU, a které umožňují uplatňovat stejný postup tuzemských

dopravců a přepravců v jiných členských státech a opačně dopravců a pře

pravců registrovaných v jiných členských státech, kteří uskutečňují pře

pravu přes tuzemsko nebo v tuzemsku. V zákoně o DPH jsou tyto instituty

upraveny obecně, což znamená, že jsou používány i při jiných plněních,

ale týkají se také přepravních výkonů. Jedná se zejména o možnost nebo,

v určitých případech, povinnost registrace tuzemských dopravců k dani

v jiných členských státech za podmínky, že v konkrétním členském státě

uskutečňují přepravním výkonem ekonomickou činnost. Uskutečňováním

Právní úprava přepravy 13

ekonomické činnosti přepravním výkonem v jiném členském státě se

stává tuzemský dopravce osobou povinnou k dani v členském státě, ve

kterém ekonomickou činnost uskutečňuje. Na druhé straně to znamená, že

pokud plátce neuskutečňuje přepravním výkonem ekonomickou činnost

v některém členském státě, nemůže se registrovat k dani v tomto člen

ském státě dobrovolně. Přeprava zboží je službou, kterou z části poskytuje

dopravce na území jiného členského státu. U služeb, tedy i u přepravy

zboží plní vždycky daňovou povinnost osoba povinná k dani, jestliže

má sídlo v členském státě, ve kterém je také stanoveno místo plnění.

Proto vzniká dopravci povinnost registrace v jiném členském státě pouze

v případech, že uskutečňuje přepravu s místem plnění v jiném členském

státě, což jsou případy, kdy je přeprava uskutečněna pro osoby nepovinné

k dani. Za ekonomickou činnost uskutečňovanou přepravním výkonem

s povinností registrace je považována taková přeprava, která je zahájena

v jednom členském státě a v tomtéž státě je také ukončena, aniž by byla

uskutečněna přeprava do jiného členského státu nebo přeprava zahájena

v jednom členském státě a ukončena v jiném členském státě, a to vždy

uskutečněná pro osoby nepovinné k dani.

Příklad č. 4

Tuzemský dopravce uskuteční přepravu zboží na Slovensko a v Žilině zboží

vyloží. Slovenská spedice mu nabídne přepravu zboží ze Žiliny do Brati

slavy pro slovenskou firmu registrovanou k dani na Slovensku. Dopravce,

přesto, že bude za přepravu fakturovat osobě registrované k dani na Slo

vensku daň neuplatní, protože ji přizná objednatel přepravy, uskutečňuje

ekonomickou činnost na Slovensku. Tuzemský dopravce se však nemusí

na Slovensku registrovat k dani.

Příklad č. 5

Německý dopravce, registrovaný k dani v Německu, uskuteční přepravu

zboží do tuzemska a v Praze zboží vyloží. Tuzemská spedice mu nabídne

přepravu zboží z Prahy do Brna pro plátce daně. Německý dopravce,

přesto, že bude za přepravu fakturovat plátci daně, daň neuplatní, protože

ji přizná plátce. Německý dopravce uskutečňuje ekonomickou činnost

v tuzemsku, ale nemusí se registrovat v tuzemsku k dani.

Dále je za ekonomickou činnost považována přeprava, která je zahájena

v jednom členském státě a ukončena v tomtéž členském státě pro osobu

z téhož členského státu, která je osobou nepovinnou k dani. Podle § 10f D PH a účtování – přeprava, dovoz, vývoz, služby

je místo plnění totožné s územím, kde je přeprava uskutečněna, a nelze

použít reverse charge, protože se jedná o přepravu uskutečněnou osobě

nepovinné k dani. V takovém případě nemůže splnit daňovou povinnost

nikdo jiný než dopravce a musí se tak registrovat k dani v členském státě,

kde je stanoveno místo plnění.

Příklad č. 6

Tuzemský dopravce přepraví zboží ze Žiliny do Bratislavy pro slovenskou

osobu, která není osobou povinnou k dani na Slovensku. Dopravce usku

tečňuje ekonomickou činnost na Slovensku a daňovou povinnost splní na

Slovensku tak, že se musí registrovat k dani. Registrace je povinná, protože

nikdo jiný než dopravce nemůže splnit daňovou povinnost.

Za ekonomickou činnost není považována přeprava, která je zahájena

v jednom členském státě a ukončena ve stejném členském státě, pro osobu

z jiného členského státu, která sice je osobou povinnou k dani, ale nemá

sídlo v členském státě, ve kterém je přeprava uskutečněna, ale je osobou

povinnou k dani se sídlem v jiném členském státě. Místo plnění je podle § 9 odst. 1 sídlo osoby, pro kterou je přeprava uskutečněna. V takovém případě splní daňovou povinnost osoba povinná k dani, pro kterou je přeprava uskutečněna, a to ve svém členském státě.

Příklad č. 7

Tuzemský dopravce, plátce daně, přepraví zboží ze Žiliny do Bratislavy

pro tuzemskou firmu, která je osobou povinnou k dani, ale nemá sídlo na

Slovensku. Přepravní výkon podléhá dani v tuzemsku, podle sídla osoby

povinné k dani, pro kterou je přeprava uskutečněna.

Za ekonomickou činnost je považována přeprava, která je zahájena v jed

nom členském státě a ukončena v jiném členském státě, ale místo plnění

zůstává v členském státě zahájení přepravy a nelze jej „přechýlit“ do ji

ného členského státu, protože osoba, pro kterou je přeprava uskutečňována

je osobou nepovinnou k dani. V takovém případě nemůže splnit daňovou

povinnost nikdo jiný než dopravce.

Příklad č. 8

Tuzemský dopravce, plátce daně, přepraví zboží ze Slovenska do Pol

ska pro tuzemskou osobu, která je nepovinnou k dani. Přepravní výkon

podléhá na výstupu dani na Slovensku, kdy je podle § 10f místem plnění

místo zahájení přepravy a daň musí přiznat tuzemský dopravce registrací

Právní úprava přepravy 15

k dani na Slovensku. I v tomto případě je touto přepravou uskutečňována

ekonomická činnost v jiném členském státě a plátce se musí registrovat

na Slovensku k dani.

Ve všech případech, kdy přepravní výkon začíná v jiném členském státě

a končí v dalším členském státě a uskutečňuje jej tuzemský dopravce,

plátce daně, pro objednatele z téhož členského státu, ve kterém je přeprava

zahájena, a ten je osobou nepovinnou k dani, nebo pro osoby z jiných člen

ských států, které jsou osobami nepovinnými k dani, podléhá přepravní

výkon na výstupu dani podle místa, kde byla přeprava zahájena a daň

přizná tuzemský dopravce tak, že se musí registrovat k dani v členském

státě zahájení přepravy. Registrace musí být provedena bez ohledu na výši

dosaženého obratu. V každém případě je touto přepravou uskutečňována

ekonomická činnost v členském státě zahájení přepravy. Totéž platí v pří

padech, kdy objednatelem přepravy je tuzemská osoba, která je osobou

nepovinnou k dani.

Za ekonomickou činnost přepravním výkonem v jiném členském státě je

považována přeprava, která začíná v tuzemsku a je ukončena v jiném člen

ském státě, jestliže je uskutečňována pro osobu povinnou k dani se sídlem

v jiném členském státě, protože místem plnění je sídlo osoby povinné

k dani, pro kterou je přeprava uskutečněna. Naopak, za ekonomickou

činnost přepravním výkonem v jiném členském státě není považována

přeprava, která začíná v tuzemsku a je ukončena v jiném členském státě,

jestliže je uskutečňována pro osobu nepovinnou k dani, bez ohledu na její

sídlo. Místo plnění zůstává v tuzemsku podle § 10f a přeprava podléhá

dani na výstupu.

Příklad č. 9

Dopravce uskutečňuje přepravu z tuzemska na Slovensko pro osobu re

gistrovanou k dani na Slovensku. Dopravce použije reverse charge a ne

uplatní u přepravy daň. Dopravce uskutečňuje přepravním výkonem eko

nomickou činnost na Slovensku, ale nemusí se na Slovensku registrovat

k dani.

Příklad č. 10

Dopravce uskutečňuje přepravu z tuzemska na Slovensko pro tuzemskou

osobu, která může být osobou povinnou k dani nebo je osobou nepovinnou

k dani. V obou případech dopravce uplatní daň na výstupu, protože místem

plnění u této ekonomické činnosti je sídlo osoby povinné k dani v tuzemsku

+ D PH a účtování – přeprava, dovoz, vývoz, služby

podle § 9 odst. 1 nebo zahájení přepravy v tuzemsku podle § 10f, jestliže je přeprava uskutečňována pro osobu nepovinnou k dani. Dopravce tímto přepravním výkonem neuskutečňuje ekonomickou činnost na Slovensku. Za ekonomickou činnost přepravním výkonem není považována přeprava, která je zahájena v některém z členských států a je ukončena v tuzemsku

nebo v jiném členském státě a je uskutečňována pro osobu povinnou k dani se sídlem v jiném členském státě nebo pro tuzemskou osobu povinnou k dani. V takovém případě dochází k uplatnění reverse charge.

Příklad č. 11

Tuzemský dopravce uskutečňuje přepravu ze Slovenska do tuzemska pro

osobu povinnou k dani se sídlem v Polsku. Místem plnění je Polsko a do

pravce u přepravy neuplatní daň a tu přizná v Polsku osoba povinná

k dani, pro kterou je přeprava uskutečněna.

Příklad č. 12

Tuzemský dopravce uskutečňuje přepravu ze Slovenska do tuzemska pro

tuzemskou osobu povinnou k dani. Dopravce uplatní reverse charge a pře

chýlením místa plnění do tuzemska se z této přepravy stává přeprava

s místem v tuzemsku a dopravce, protože je plátce daně, musí uplatnit na

výstupu „tuzemskou“ daň.

Přeprava zboží v tuzemsku 17

2. P řeprava zboží v tuzemsku

Současná právní úprava nevyjmenovává přepravní služby v samostatném

ustanovení. Protože přeprava je z hlediska právní úpravy považována za

poskytnutí služby, platí zásada, že pokud nejsou služby vyjmenovány, při

stanovení místa plnění se uplatní základní pravidlo podle § 9. Jestliže je

tedy přeprava zboží uskutečňována pro osoby povinné k dani, postupuje se

podle § 9 odst. 1 a místem plnění je sídlo osoby povinné k dani, pro kterou

je přeprava uskutečněna. Totéž platí o službách souvisejících s přepravou

zboží, jako je např. nakládka, vykládka, vystavování přepravních dokladů

apod., které také nejsou vyjmenovány a pokud jsou poskytovány osobám

povinným k dani, stanoví se místo plnění podle § 9 odst. 1. Jestliže je pře

prava zboží uskutečňována pro osoby nepovinné k dani, je místem plnění

podle § 10f buď území, kde je přeprava uskutečněna, nebo místo zahájení

přepravy. U služeb souvisejících s přepravou, jsou-li poskytovány osobám

nepovinným k dani, je místo plnění podle § 10g písm. a) stanoveno podle

místa, kde jsou tyto služby poskytovány.

K uplatnění reverse charge tak dojde nejen při poskytnutí služby, a tím

i přepravy, osobám povinným k dani se sídlem v jiných členských státech,

ale také zahraničním osobám povinným k dani. Postup bude tedy stejný

pro oba okruhy osob, kdy podstatné je, aby osoby, pro které bude pře

prava uskutečněna, byly osobami povinnými k dani ve smyslu § 5, tedy

podnikatelské subjekty, právnické nebo fyzické osoby.

K uplatnění reverse charge bude docházet i u přepravy zboží v tuzemsku,

která bude uskutečňována pro osoby povinné k dani se sídlem v jiných

členských státech a pro zahraniční osoby.

Pokud se bude jednat o přepravu zboží v tuzemsku pro osoby nepovinné

k dani, je místem plnění tuzemsko podle § 10f.

2.1 Přeprava zboží v tuzemsku uskutečňovaná tuzemskými

dopravci pro osoby povinné k dani

Přepravní výkony v tuzemsku, z hlediska stanovení místa plnění, jsou

posuzovány stejně, jako přepravní výkony mezi členskými státy. Místem

plnění je podle § 9 odst. 1 sídlo osoby povinné k dani, pro kterou je pře

prava uskutečňována. Takto stanovené místo plnění platí pro přepravu

zboží v tuzemsku uskutečněnou pro osobu povinnou k dani v tuzemsku,

kdy místem plnění je sídlo osoby povinné k dani v tuzemsku. Plátce musí D PH a účtování – přeprava, dovoz, vývoz, služby

u přepravy uplatnit na výstupu daň. U přepravy uskutečňované pro osoby

povinné k dani v jiných členských státech nebo v třetích zemích je místem

plnění sídlo těchto osob. Osobou povinnou k dani je osoba, která uskuteč

ňuje ekonomickou činnost soustavně a za účelem zisku, jinými slovy je

podnikatelským subjektem. Osoba povinná k dani, která se registrovala

k dani překročením obratu stanoveným pro povinnou registraci nebo z ji

ných důvodů, dostává daňové identifikační číslo (DIČ) pro účely DPH,

avšak nadále zůstává osobou povinnou k dani. Pro případné uplatnění

reverse charge tak je rozhodující postavení osoby, pro kterou je přeprava

uskutečňována. Jestliže se bude jednat o osobu povinnou k dani se síd

lem v jiném členském státě, ale neregistrovanou dosud k dani, uplatní se

reverse charge a osoba povinná k dani se sídlem v jiném členském státě je povinna ke dni uskutečnění přepravy podat žádost o registraci a musí přiznat daň již z takto poskytnuté přepravy. U zahraničních osob bude

docházet k uplatnění reverse charge, aniž by vznikala zahraniční osobě

povinné k dani povinnost přiznat daň v třetí zemi. Pokud povinnost ve třetí

zemi vznikne, jedná se o právní úpravu konkrétní třetí země. Pro plátce

to nemá vliv na uplatnění reverse charge.

Příklad č. 13

Tuzemský dopravce, plátce daně, uskuteční přepravu z Prahy do Brna pro

tuzemskou firmu, plátce daně. Místem plnění je podle § 9 odst. 1 Brno

a dopravce musí uplatnit daň na výstupu.

Příklad č. 14

Tuzemský dopravce, plátce daně, uskuteční přepravu z Prahy do Brna pro

tuzemskou firmu, neplátce daně. Místem plnění je podle § 9 odst. 1 Brno,

protože firma se sídlem v Brně je osobou povinnou k dani a dopravce musí

uplatnit daň na výstupu.

Příklad č. 15

Tuzemský dopravce, plátce daně, uskuteční přepravu z Prahy do Brna pro

německou firmu, registrovanou k dani v Německu. Místem plnění je podle

§ 9 odst. 1 sídlo v Německu a dopravce uplatní reverse charge a německá

firma přizná daň v Německu.

Příklad č. 16

Tuzemský dopravce, plátce daně, uskuteční přepravu z Prahy do Brna

pro německou firmu, neregistrovanou k dani v Německu. Místem plnění